Красноярский край
Сообщение от 01 мая 2000 года

Особенности применения льготы по налогу на добавленную стоимость общественными организациями инвалидов и предприятиями, использующими труд инвалидов

Принято
Управлением МНС России по Красноярскому краю
01 мая 2000 года
    Согласно подп. "ф" п. 1 ст. 5 Закона РФ от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" (далее - Закон РФ N 1992-1) от налога на добавленную стоимость освобождаются товары (за исключением подакцизных, минерального сырья и полезных ископаемых, а также других товаров по перечню, утверждаемому Правительством РФ по представлению общероссийских общественных организаций инвалидов), работы, услуги, производимые и реализуемые общественными организациями инвалидов. При этом данная льгота распространяется на обороты по реализации указанными организациями как собственных, так и приобретенных товаров. Перечень товаров, не подлежащих освобождению от налога, утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 20 декабря 1997 г. N 1611.
    В соответствии со ст. 7 Федерального закона от 19 мая 1995 г. N 82-ФЗ "Об общественных объединениях" (далее - Закон N 82-ФЗ) общественная организация является одной из организационно - правовых форм общественных объединений.
    Определение общественной организации дано в ст. 8 Закона N 82-ФЗ. В соответствии с ним общественной организацией является основанное на членстве общественное объединение, созданное на основе совместной деятельности для защиты общих интересов и достижения уставных целей объединившихся граждан.
    Членами общественной организации в соответствии с ее уставом могут быть физические лица и юридические лица - общественные объединения, если иное не установлено законами об отдельных видах общественных объединений. В случае государственной регистрации общественной организации ее постоянно действующий руководящий орган осуществляет права юридического лица от имени общественной организации и исполняет ее обязанности в соответствии с уставом.
    На основании изложенного и в соответствии с подп. "ф" п. 12 инструкции Госналогслужбы РФ от 11 октября 1995 г. N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (далее - Инструкция N 39), льгота по налогу предоставляется общественным организациям, прошедшим регистрацию в органах юстиции.
    Что касается иных видов общественных объединений инвалидов, а именно: общественных движений инвалидов, общественных фондов инвалидов и общественных учреждений инвалидов, - то указанные объединения по организационно - правовой форме имеют отличия от общественных организаций инвалидов (в частности они не имеют членства и др.), в связи с чем льгота по уплате налога на добавленную стоимость на данные объединения не распространяется.
    В соответствии со ст. 33 Федерального закона от 24 ноября 1995 г. N 181-ФЗ "О социальной защите инвалидов в Российской Федерации" общественными организациями инвалидов признаются организации, созданные инвалидами и лицами, представляющими их интересы, в целях защиты прав и законных интересов инвалидов, обеспечения им равных с другими гражданами возможностей, решения задач общественной интеграции инвалидов, среди членов которых инвалиды и их законные представители (один из родителей усыновителей, опекун или попечитель) составляют не менее 80 процентов, а также союзы (ассоциации) указанных организаций.
    В соответствии со ст. 55 части первой Гражданского кодекса РФ филиалами являются обособленные подразделения юридического лица, расположенные вне места его нахождения и осуществляющие все его функции или их часть, в том числе функции представительства.
    Подпунктом "г" п. 1 ст. 2 Закона РФ N 1992-1 филиалы, отделения и другие обособленные подразделения предприятий, находящиеся на территории Российской Федерации и самостоятельно реализующие товары (работы, услуги), отнесены к плательщикам налога на добавленную стоимость.
    Если реализация товаров (работ, услуг) филиалом осуществляется от имени головной организации, то данные обороты включаются в объект налогообложения последней (головной организации). При наличии у головной организации права на получение льготы по налогу на добавленную стоимость (в том числе по подп. "ф" п. 1 ст. 5 Закона РФ N 1992-1) указанная льгота распространяется и на обороты по реализации продукции (работ, услуг) филиалом. Однако следует иметь в виду, что в соответствии со ст. 21 Закона N 82-ФЗ при создании филиала головная организация должна представить в органы юстиции субъекта Федерации сведения о нем. В случае, если при регистрации общественной организации инвалидов в органах юстиции организацией не представлялись сведения о созданных филиалах (учредительные документы содержат недостоверную информацию), а также если создание указанных подразделений осуществлено в нарушение устава общественных организаций (в том числе если численность инвалидов в организации с учетом численности филиалов составит менее 80% от общей численности членов организации), то льгота в части освобождения от НДС оборотов по реализации товаров (работ, услуг) на общественную организацию инвалидов и ее филиалы не распространяется.
    Если филиал общественной организации инвалидов реализует товары (работы, услуги) от собственного имени, то уплата налогов в бюджет им производится самостоятельно. В этом случае льгота в части освобождения от НДС оборотов по реализации товаров (работ, услуг) предоставляется при наличии регистрации филиала в органах юстиции по месту его нахождения, а также соблюдения условия минимального (80%) количества инвалидов, являющихся членами филиала общественной организации.
    Кроме того, в обоих случаях данная льгота не распространяется на предприятия общественных организаций инвалидов.
    В соответствии с подп. "х" п. 1 ст. 5 Закона РФ N 1992-1, до 1 января 2000 г. от НДС освобождались товары (за исключением перечислявшихся выше), работы, услуги (за исключением брокерских и иных посреднических услуг), производимые и реализуемые предприятиями, в которых инвалиды составляют не менее 50% от общей численности работников. При этом данная льгота не распространялась на предприятия (за исключением предприятий, находящихся в собственности общественных организаций инвалидов, а также хозяйственных обществ, уставный капитал которых состоит полностью из вклада общественных организаций инвалидов), осуществляющие снабженческо - сбытовую, торговую или закупочную деятельность.
    С 1 января 2000 г., в соответствии с Федеральным законом от 2 января 2000 г. N 36-ФЗ "О внесении изменений в Закон Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" от НДС освобождаются товары, работы, услуги, производимые и (или) реализуемые организациями, среди работников которых не менее 50% общей численности составляют инвалиды и уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общероссийских общественных организаций инвалидов. Исключения сохранены прежние.
    Особенности применения льготы по НДС предприятиями, использующими труд инвалидов, до 1 января 2000 г.
    1.В соответствии с подп. "х" п. 12 Инструкции N 39 для определения права на указанную льготу в среднесписочную численность включаются состоящие в штате работники предприятия, учреждения, организации, в том числе работающие по совместительству, а также лица, не состоящие в штате и выполняющие работы по договору подряда и другим договорам гражданско - правового характера. При этом численность лиц, работающих по договорам подряда, учитывается в общей численности основного производственного персонала ежемесячно в течение всего срока действия договора. При отсутствии учета рабочего времени этих лиц в списочной численности они принимаются за каждый календарный день как целые единицы.
    Исчисление среднесписочной численности работников, принятых на работу по совместительству, производится исходя из фактически отработанного ими времени с учетом продолжительности рабочего времени, установленной для совместителей законодательством.
    Согласно ст. 35 Закона N 181-ФЗ для инвалидов I - II групп устанавливается сокращенная продолжительность рабочего времени, не более 35 час. в неделю.
    В соответствии с Инструкцией по заполнению организациями сведений о численности работников и использовании рабочего времени в формах Федерального государственного статистического наблюдения, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 7 декабря 1998 г. N 121 (п. 5.4), работники, принятые на работу на неполный рабочий день или неполную рабочую неделю, включая работников, принятых на половину ставки (оклада) в соответствии со штатным расписанием, учитываются пропорционально фактически отработанному времени.
    В связи с этим, основанием для включения инвалидов I - II групп в расчет среднесписочной численности работников предприятия являются данные первичных документов по фактическому учету рабочего времени (данные табелей учета рабочего времени).
    Документами, подтверждающими инвалидность работников предприятия, являются копии удостоверений по инвалидности, справки врачебно - трудовой экспертной комиссии.
    Что касается вопроса оформления инвалидов на работу, то согласно Кодексу законов о труде РФ прием их на работу осуществляется в соответствии с медицинскими рекомендациями (инвалиды принимаются на выполнение тех видов работ, которые не запрещены заключением врачебно - трудовой экспертной комиссии). При наличии заключения ВТЭК о полной нетрудоспособности инвалида он не может выполнять какие бы то ни было виды работ и соответственно по медицинскому назначению и трудовому законодательству не может быть принят на работу. Инвалиды, принятые предприятием на работу в нарушение трудового законодательства, не учитываются при определении права на получение льготы по налогу на добавленную стоимость.
    Вышеизложенный порядок определения численности инвалидов не предусматривает обязательную занятость сотрудников - инвалидов в основном производственном процессе льготируемого вида деятельности.
    Письмом Госналогслужбы РФ N ЮУ-4-15/194н и Минфина РФ N 143 от 8 декабря 1993 г. предусмотрен порядок перечисления в бюджет арендной платы за аренду государственного и муниципального имущества. Арендную плату арендатор перечисляет в бюджет на разд. 12 "Прочие налоги, сборы и другие поступления", параграф 51 "Доходы от сдачи в аренду государственного имущества" Классификации доходов и расходов бюджетов в Российской Федерации, минуя соответствующий комитет по управлению имуществом. По налогу на добавленную стоимость, начисленному в размере 20% от суммы арендной платы арендатор также рассчитывается с бюджетом. При этом налог на добавленную стоимость арендатором должен перечисляться на соответствующий раздел Классификации доходов бюджетов в Российской Федерации.
    Эту функцию налогоплательщика арендатор выполняет за продавца услуги и поэтому указанная операция не должна увязываться с тем, что предприятие, в котором инвалиды составляют не менее 50% от общей численности работников, имеет льготу по НДС при реализации своей собственной продукции (работ, услуг).
    В соответствии с подп. "б" п. 2 ст. 7 Закона РФ N 1992-1 суммы налога по услугам, использованным на производство и реализацию товаров (работ, услуг), освобожденных от налога, в том числе льготируемым по подп. "х" п. 1 ст. 5, не подлежат зачету (возмещению из бюджета), а относятся на издержки производства и обращения. Так что предприятие, применяющее льготу по подп. "х" п. 1 ст. 5 Закона РФ N 1992-1 не имеет права на возмещение налога на добавленную стоимость, уплаченного ею в бюджет по договорам аренды государственного и муниципального имущества.
    Аналогичный порядок расчетов по НДС при аренде государственного и муниципального имущества применяется и в случае, если арендатором выступает общественная организация инвалидов.
    При определении права на получении льготы следует иметь в виду, что согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93, утвержденному Постановлением Госстандарта РФ от 6 августа 1993 г. N 17, розлив по бутылкам лечебных и столовых минеральных вод непосредственно у источника относится к подгруппе 1554 "Производство безалкогольных напитков, розлив минеральных вод по бутылкам". Розлив минеральных вод, транспортированных на специализированное предприятие, классифицирован в подгруппе 7495 "Деятельность в области упаковки".
    Таким образом, бутылирование воды как у источника, так и на специальных предприятиях не является реализацией минерального сырья, и на обороты по реализации указанной продукции, произведенной предприятиями, имеющими в своем составе не менее 50% инвалидов, также распространяется льгота по НДС. В аналогичном порядке указанная продукция освобождается от налога при реализации ее общественными организациями инвалидов.
    Согласно Классификатору отраслей народного хозяйства (ОКОНХ) деятельность по доверительному управлению средствами инвестирования в ценные бумаги относится к подразделу 96400 "Вспомогательная финансово - посредническая деятельность". Аналогично доверительное управление и другими видами имущества также относится к посреднической деятельности. Доходы от оказания услуг по доверительному управлению имуществом хозяйственным обществом, имеющим в своем составе не менее 50% работающих инвалидов, не могут льготироваться по налогу на добавленную стоимость, и как выручка, полученная от оказания посреднических услуг, облагаются налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке.
    Кроме того, согласно п. 2 ст. 1020 Гражданского кодекса РФ обязанности, возникшие в результате действий доверительного управляющего, исполняются за счет имущества, переданного в его управление.
    Таким образом, при осуществлении доверительного управления имуществом сделки, заключаемые доверительным управляющим с третьими лицами в отношении имущества, переданного в доверительное управление, являются самостоятельным объектом налогообложения. Учитывая, что льгота, предусмотренная подп. "х" п. 1 ст. 5 Закона РФ N 1992-1, не распространялась на предприятия, осуществляющие снабженческо - сбытовую, торговую или закупочную деятельность, операции по продаже части имущества, переданного в доверительное управление, также облагаются налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке.
    Общероссийским классификатором видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93 лизинг отнесен к финансовому посредничеству. Вместе с тем согласно Федеральному закону от 29 октября 1998 г. N 164-ФЗ "О лизинге" лизинг - вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга физическим или юридическим лицам за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях, обусловленных договором.
    Лизинговые операции, осуществляемые организациями, в которых инвалиды составляют более 50% от общей численности работников (при наличии лицензии на этот вид деятельности), налогом на добавленную стоимость не облагаются.
    В данном случае следует иметь в виду, что если лизингодатель пользуется льготой по налогу на добавленную стоимость, то при приобретении им в собственность предметов лизинга суммы НДС, уплаченные поставщикам при их приобретении, из бюджета не возмещаются, а включаются в стоимость лизингового имущества.
    В соответствии с п. 9 разд. IV Инструкции N 39 товары (работы, услуги), реализуемые в рамках совместной деятельности, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке. Поэтому по таким товарам (работам, услугам) режим применения льгот по налогу на добавленную стоимость, установленных действующим законодательством, аналогичен льготированию товаров (работ, услуг), реализуемых налогоплательщиками не в рамках договора о совместной деятельности.
    Учитывая изложенное, при реализации товаров (работ, услуг) в рамках совместной деятельности, льгота по налогу на добавленную стоимость применяется в случае, если общая численность инвалидов у участников совместной деятельности составляет не менее 50% от общей численности работников, занятых по договору о совместной деятельности.
    С апреля 1996 г. в соответствии с Федеральным законом от 1 апреля 1996 г. N 25-ФЗ льгота не применяется в части осуществляемой предприятиями, имеющими в своем составе не менее 50% инвалидов от числа работников, снабженческо - сбытовой, торговой или закупочной деятельности. В случае, если на предприятии числится не менее 50% инвалидов, но не соблюдаются условия, предусмотренные Федеральным законом N 25-ФЗ, следует иметь в виду, что под продукцией собственного производства понимается продукция, созданная в результате хозяйственной деятельности. Поэтому, если предприятие затраты по созданию продукции отражало в своем бухгалтерском учете, то есть формировало ее себестоимость, оно является производителем указанной продукции и имеет право на получение льготы, предоставленной по уплате НДС.
    Аналогично при реализации предприятиями, использующими труд инвалидов, товаров, полученных из собственного сырья в результате переработки на давальческой основе сторонним предприятием, льгота применяется при условии формирования первым себестоимости произведенной продукции.
    Реализация предприятиями, использующими труд инвалидов, приобретенных для собственного потребления материалов, основных средств, объектов незавершенного строительства, малоценных и быстроизнашиваемых предметов, не является торгово - закупочной и снабженческо - сбытовой деятельностью и НДС при этом не начисляется. Вместе с тем, если предприятием НДС, уплаченный поставщикам, ранее отнесен на расчеты с бюджетом (возмещен), то поскольку товарно - материальные ценности выбывают из процесса производства, налог подлежит восстановлению из бюджета на стоимость ТМЦ.
    В случае, если помимо реализации приобретенных для перепродажи товаров (оборудования) оказываются услуги по их доставке, монтажу и проч., то в целях определения права на льготный порядок налогообложения услуг следует иметь в виду, что объектом льготного налогообложения являются обороты по реализации товаров (работ, услуг), определяемые на основе их стоимости исходя из применяемых цен. Поэтому если стоимость услуг по монтажу включается в цену реализуемого оборудования, они не могут рассматриваться как самостоятельный объект налогообложения и в отношении оказываемых услуг не может применяться льгота по НДС.
    Если стоимость услуг оплачивается покупателем отдельно от стоимости товаров (оборудования), то льгота в отношении оказываемых услуг по монтажу может применяться при обеспечении раздельного учета затрат по производству и реализации облагаемых (торговых) и необлагаемых (оказание услуг) операций.
    Порядок налогообложения товаров (работ, услуг), поставляемых российскими налогоплательщиками предприятиям (организациям), расположенным на территории государств - участников СНГ, установлен совместными письмами Минфина РФ и Госналогслужбы РФ от 14 апреля 1993 г. N 47, ВЗ-4-05/55н и от 22 сентября 1993 г. N 109, ВЗ-4-15/149н .
    В соответствии с письмом Минфина РФ N 109 и Госналогслужбы РФ N ВЗ-4-15/149н от 22 сентября 1993 г., зарегистрированным Минюстом России 6 октября 1993 г. N 358, реализация товаров, полученных торговыми, торгово - закупочными и снабженческо - сбытовыми предприятиями и организациями без налога на добавленную стоимость, должна осуществляться с применением максимальной ставки налога на добавленную стоимость - 20%. Таким образом при реализации продукции в страны СНГ предприятие, имеющее в составе работающих более 50% инвалидов, является плательщиком налога на добавленную стоимость в общем порядке.
    В соответствии с п. 16 Инструкции N 39 при отгрузке товаров, не облагаемых налогом на добавленную стоимость, расчетные документы, реестры, приходные кассовые ордера и первичные учетные документы (а с 1 января 1997 г. налоговые счета - фактуры) выписываются без выделения сумм НДС и в них делается надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)".
    Согласно п. 1 ст. 5 Закона РФ N 1992-1 предприятия, учреждения и организации, производящие и реализующие товары (работы, услуги), указанные в подп. "х" п. 1 данной статьи, имеют право не применять предоставленную льготу. Если указанные предприятия, организации отказываются от применения льготы, то в соответствии с п. 1 ст. 7 Закона РФ N 1992-1 реализация ими товаров (работ, услуг) производится по ценам, увеличенным на сумму налога на добавленную стоимость, и в вышепоименованных расчетных и первичных учетных документах (налоговых счетах - фактурах) на реализуемые товары (работы, услуги) сумма налога указывается отдельной строкой. В этом случае предъявленный покупателям налог вносится в бюджет в общеустановленном порядке. Аналогичный порядок распространяется на общественные организации инвалидов.
    Особенности обложения НДС товаров (работ, услуг), реализуемых предприятиями, использующими труд инвалидов, с 1 января 2000 г.
    Согласно ст. 14 Закона РФ N 82-ФЗ под общероссийским общественным объединением понимается объединение, которое осуществляет свою деятельность в соответствии с уставными целями на территории более половины субъектов Российской Федерации и имеет там свои структурные подразделения - организации, отделения или филиалы и представительства. В соответствии с Федеральным законом от 2 января 2000 г. N 36-ФЗ с 1 января 2000 г. данная льгота по налогу применяется организациями, имеющими в своем составе не менее 50% инвалидов от числа работников, только при условии, что уставный капитал указанных организаций полностью состоит из вкладов общероссийских общественных организаций инвалидов. На организации, у которых не выполнено данное условие, льготный режим налогообложения не распространяется как по торговой, так и по производственной деятельности.
    При прекращении права на получение льготы организациями применяется следующий порядок.
    Если до 1 января 2000 г. предприятие пользовалось льготой по налогу, а с указанного периода является плательщиком НДС, то по продукции и товарам, отгруженным покупателям до 1 января 2000 г., а также выполненным до указанного времени работам, оказанным услугам, оплата за которые получена после 1 января 2000 г. (в случае определения ими выручки для целей налогообложения по моменту поступления денежных средств на расчетный счет и в кассу предприятия), данная реализация не включается в объект обложения налогом на добавленную стоимость.
    По товарам, работам и услугам, реализованным (отгруженным) после 1 января 2000 г., в случае прекращения у предприятия права на получение льготы, применяется общий порядок исчисления НДС.
    Суммы налога, уплаченные поставщикам по товарам (работам, услугам), приобретенным до 1 января 2000 г. (в том числе и по оплаченным позже), принимаются к зачету согласно счетам - фактурам при условии, что указанные ценности имелись в остатке на начало года и списаны на издержки производства и обращения облагаемой продукции после 1 января 2000 г.
    Суммы налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), полученным и оплаченным до 1 января 2000 г., когда предприятие пользовалось льготой по НДС, и списанным на издержки (реализованным) в этом же периоде, в соответствии с подп. "б" п. 2 ст. 7 Закона N 36-ФЗ возмещению из бюджета не подлежат, а относятся на издержки производства и обращения.
    При осуществлении предприятиями, использующими труд инвалидов, лизинговых сделок, в случае утраты ими права на льготу, сдача имущества в лизинг с 1 января 2000 г. также подлежит обложению НДС (кроме случаев осуществления лизинговых сделок с малыми предприятиями).
    При этом, учитывая особый характер указанных сделок (осуществление операции в течение нескольких отчетных периодов), следует иметь в виду следующее.
    Согласно ст. 15 Федерального закона от 29 октября 1998 г. N 164-ФЗ "О лизинге" договор лизинга независимо от срока заключается в письменной форме. Договор лизинга содержит сведения об общей сумме договора лизинга и порядке расчетов по договору (размере, способе осуществления и периодичности лизинговых платежей).
    В случае, если лизингополучатель не является малым предприятием, а лизингодатель потерял право на получение льготы, то размер лизинговых платежей может измениться при увеличении стоимости услуги лизингодателя на сумму налога на добавленную стоимость. При изменении порядка расчетов по договору лизинга договор подлежит перезаключению, либо уточнению путем введения в него дополнений и изменений.
    В случае утраты предприятием, использующим труд инвалидов, права на получение льготы по лизинговым сделкам, заключенным (осуществляемым) до 1 января 2000 г., НДС облагается сумма лизинговых платежей в части оплаты стоимости услуги лизинга и стоимости имущества, поступающей с 1 января 2000 г. При этом сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная поставщикам по переданному по договору лизинга имуществу, подлежит возмещению лизингодателю в доле имущества, не оплаченного лизингополучателем (в пределах суммы налога, не списанной на расходы через начисление амортизации).
    Зам. руководителя
    УМНС РФ по Краснодарскому краю,
    советник налоговой службы I ранга
    В.А.КРАСНИЦКИЙ