Судья: Гаранина Е.М. Дело №33-4069 НИЖЕГОРОДСКИЙ ОБЛАСТНОЙ СУД АПЕЛЛЯЦИОННОЕ ОПРЕДЕЛЕНИЕ город Нижний Новгород 05 июня 2012 года Судебная коллегия по гражданским делам Нижегородского областного суда в составе: председательствующего судьи Самарцевой В.В., судей Дороднова Г.И. и Кручинина М.А. при секретаре судебного заседания Давыдкиной Т.М. с участием представителей Наумова В.А. адвоката Горьковой С.В. и Устиновой Н.А., представителей ИФНС России по Автозаводскому району города Нижнего Новгорода Волкова Н.Н. и Морозовой Е.А., рассмотрев в открытом судебном заседании по докладу судьи областного суда Кручинина М.А. дело по апелляционной жалобе ИФНС России по Автозаводскому району города Нижнего Новгорода на решение Автозаводского районного суда города Нижнего Новгорода от 12 марта 2012 года по заявлению Наумова В.А. об оспаривании решения ИФНС России по Автозаводскому району города Нижнего Новгорода, УФНС России по Нижегородской области, УСТАНОВИЛА: Наумов В.А. обратился в Автозаводский районный суд города Нижнего Новгорода с заявлением о признании незаконными решения ИФНС России по Автозаводскому району г.Н.Новгорода от 21 сентября 2011 года №«…» и решения УФНС России по Нижегородской области от 02 декабря 2011 года №«…». Указал, что до июля 2009 года являлся индивидуальным предпринимателем. По результатам выездной проверки инспекцией ФНС по Автозаводскому району составлен акт и вынесено решение от 21 сентября 2011г. о привлечении его к налоговой ответственности. В данном решении налоговый орган, увеличивая доход, не обратил внимание на соответствующие этим доходам расходы и не учел их при определении налоговой базы, нарушив принцип объективности. Поскольку он не согласился с указанным решением, им в Управление ФНС налоговой службы России по Нижегородской области была подана апелляционная жалоба на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с п.6 ст. 100 НК РФ им были представлены возражения на акт №«…» выездной налоговой проверки и представлены документы, которые подтвердили расходы, связанные с извлечением дохода, который был увеличен в акте выездной налоговой проверки. Представленные документы в ходе проведения дополнительных мероприятий не были поставлены под сомнение и оспорены проверяющим при выездной налоговой проверке. Также согласно ст.93.1 НК РФ были истребованы документы, подтверждающие его расходы, допрошены свидетели, подтвердившие достоверность документов и реальность проведения сделок согласно представленным документам, что позволило ИФНС России по Автозаводскому району г.Н.Новгорода учесть налоговые вычеты по НДС, подтвержденные этими документами. В соответствии с прилагаемыми документами и книгой учета доходов и расходов сумма профессиональных вычетов (расходов, связанных с получением доходов) за 2008 год составляет «…»руб. Сумма доходов в соответствии с пунктом 2.2.1.1. акта №«…» составила «…» руб. Налоговая база по НДФЛ и ЕСН составила «…». В соответствии с прилагаемыми документами и книгой учета доходов и расходов сумма профессиональных вычетов (расходов, связанных с получением доходов) за 2009 год составляет «…»руб. Сумма доходов в соответствии с пунктом 2.2.1.1. Акта № «…» составила «…» руб. Налоговая база по НДФЛ и ЕСН составила «0». Однако налоговый орган не учел данные документы при определении налоговой базы. Решением Управлением ФНС налоговой службы России по Нижегородской области от 02.12.2011 года № «…» его апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения. 10 октября 2011 года им в инспекцию ФНС России по Автозаводскому району г.Н.Новгорода были представлены уточненные налоговые декларации по 3-НДФЛ и ЕСН за 2008 и 2009 годы, в которых заявлены доходы в размере, установленном в ходе выездной налоговой проверки, расходы в размере, превышающем размер расходов, заявленный в первичных декларациях. Заявленная в уточненных декларациях налоговая база по НДФЛ и ЕСН не изменилась по сравнению с первичными декларациями. Таким образом, налоговый орган обязан был проверить в рамках камерального налогового контроля правомерность заявленных им вычетов и учесть эти расходы при определении налоговой базы. Из содержания решения от 02декабря 2011 года следует, что поскольку на момент рассмотрения его жалобы срок окончания камеральной налоговой проверки уточненных деклараций, установленный в соответствии с п.2 ст.88 НК РФ - 10.01.2012 года, не истек, и отсутствует решение по результатам данной проверки, его жалоба была оставлена без удовлетворения. В настоящее время проводится камеральная проверка. Составлен акт №«…» камеральной налоговой проверки от 24 января 2012г., согласно которому предлагается зачесть из имеющейся переплаты в сумме 32172.00 рублей неуплату в этой же сумме. Таким образом, факт неуплаты налога не установлен, что говорит об отсутствии состава налогового правонарушения в его действиях, а начисление пеней и штрафов в соответствии со статьей 122 НК РФ является незаконным. При рассмотрении дела в Автозаводском районном суде города Нижнего Новгорода представители ИФНС России по Автозаводскому району г.Н. Новгорода просили в удовлетворении заявленных требований отказать. Пояснили, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты ИП Наумовым В.А. налогов и сборов за период с 01 января 2008 по 31 декабря 2009 года, по результатам которой с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля принято решение от 21 сентября 2011 года №«…» о привлечении Наумова В.А. к ответственности за совершение налогового правонарушения на основании п.1 ст. 122 НК РФ, п.1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 6993,24 руб. Этим же решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогам в размере «…» руб., в том числе по НДФЛ - «…» руб., по ЕСН - «…» руб., а также пени в общей сумме «…» руб. Всего общая сумма по решению составила «…» руб. Документы для проведения выездной налоговой проверки за 2008г., 2009г. Наумовым В.А. во время проверки представлены не были. Установлено занижение дохода от осуществления предпринимательской деятельности в 2008 году в размере «…» руб., в 2009 году в размере «…» руб. С возражениями от 05 августа 2011 Наумовым В.А. представлены документы для подтверждения профессиональных налоговых вычетов, при этом общая сумма расходов по представленным документам превышает заявленную налогоплательщиком в декларациях сумму, не заявленную предпринимателем по форме 3-НДФЛ «Декларация о доходах» за 2008-2009 год. Считали, что Инспекцией обоснованно не приняты к вычету расходы за 2008 год в сумме «…» руб., за 2009 в сумме «…» руб., не отраженные в декларации, поскольку налогоплательщик сам должен отражать в декларации свои расходы, а налоговый орган лишь проверяет правильность исчисления налога и не обязан самостоятельно устанавливать расходы, которые не отражены налогоплательщиком в декларации. Уточненные декларации по НДФЛ и ЕСН за 2008, за 2009 год Наумовым В.А. представлены после принятия решения. Правомерность заявленных расходов проверяется инспекцией в рамках камеральной проверки, решение по которой еще не вынесено. Представление уточненных деклараций после принятия решения по выездной налоговой проверки за проверенный период, не может служить основанием для признания его недействительным, поскольку законность решения инспекции должна оцениваться на дату его принятия. Решением Автозаводского районного суда города Нижнего Новгорода от 12 марта 2012 года постановлено признать незаконным и отменить решение ИФНС России по Автозаводскому району г.Н.Новгорода от 21 сентября 2011 года №97 в части привлечения Наумова Вячеслава Александровича к ответственности за совершение налогового правонарушения по п.1 ст.122 НК РФ, начисления недоимки и пени, в остальной части решение налогового органа оставлено без изменения. В удовлетворении требования Наумова В.А. о признании незаконным решения УФНС России по Нижегородской области №«…» от 02 декабря 2011 года отказано. В апелляционной жалобе ИФНС России по Автозаводскому району г.Н.Новгорода просит решение суда отменить в части признания незаконным привлечения Наумова В.А. к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ, начислении недоимки, пени отменить и принять новое решение. В жалобе указывается, что решение суда принято с нарушением норм материального права, а именно статей 230-231 НК РФ, судом не исследованы обстоятельства, имеющие значение для дела, не дана должная оценка документам. При рассмотрении дела в Нижегородском областном суде представители ИФНС России по Автозаводскому району города Нижнего Новгорода Волков Н.Н. и Морозова Е.А. просили решение Автозаводского районного суда города Нижнего Новгорода отменить в той части, в которой требования Наумова В.А. были районным судом удовлетворены. Указали, что суд неправильно применил нормы Налогового кодекса РФ, неправомерно принял в качестве доказательств акты камеральной налоговой проверки, ошибочно указал в решении о налоге на добавленную стоимость, однако в рамках камеральной проверки уточненная декларация об уплате НДС не проверялась, так как такая декларация о доходах Наумовым В.А. не представлялась. Решения по результатам камеральных проверок были приняты 13 апреля 2012 года, до этого суду не следовало принимать решение по данному делу. Представители Наумова В.А. адвокат Горькова С.В. и Устинова Н.А. просили решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения. Указали, что решение является законным и обоснованным. Суд правильно применил нормы закона, а также правовую позицию Конституционного Суда РФ о допустимости представления доказательств незаконности или необоснованности принятого налоговым органом решения до принятия такого решения. При рассмотрении дела в Автозаводском районном суде представитель налоговой инспекции сообщил, что задолженности по налогу у Наумова В.А. после представления дополнительных документов не имеется. Дополнительные документы о произведенных расходах Наумов В.А. представил в налоговую инспекцию до принятия в отношении него решения. По результатам камеральной проверки в привлечении Наумова В.А. к налоговой ответственности было отказано. Проверив материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, заслушав явившихся в судебное заседание лиц, судебная коллегия приходит к следующему. В соответствии с положениями статьи 327.1 ГПК РФ суд апелляционной инстанции рассматривает данное дело в пределах доводов, изложенных в апелляционной жалобе, и проверяет законность и обоснованность судебного решения только в обжалуемой части. Из обжалуемого решения ИФНС по Автозаводскому району усматривается, что за 2008 год в качестве индивидуального предпринимателя Наумов В.А. получил доход в размере «…» руб., производственные расходы, принимаемые к вычету, по данным налоговой инспекции (результатам выездной проверки) составили «…» руб. В декларации 3-НДФЛ «Декларация о доходах» указал доход в размере «…» руб., производственные расходы, принимаемые к вычету – «…» руб. Таким образом, расхождения по доходам составили «…» руб., расхождения по расходам – «…» руб. (л.д.7-8). В 2009 году доход Наумова В.А. составил «…» руб., производственные расходы, принимаемые к вычету, по данным налоговой инспекции (результатам выездной проверки) составили «…» руб. В декларации 3-НДФЛ «Декларация о доходах» указал доход в размере «…» руб., производственные расходы, принимаемые к вычету – «…» руб. Таким образом, расхождения по доходам составили «…» руб., расхождения по расходам – «…» руб. (л.д.13, 14). В связи с тем, что расхождения, установленные в ходе проверки, привели к занижению дохода от предпринимательской деятельности в 2008 году в размере «…» руб., в 2009 году – «…» руб. решением ИФНС по Автозаводскому району от 21.09.2011 года Наумов В.А. привлечен к налоговой ответственности, ему предложено уплатить недоимку в сумме «…» рублей, пени – «…» руб., штраф – «…» руб. (л.д.7-41). В возражениях от 05 августа 2011 года Наумовым В.А. представлены документы для подтверждения профессиональных налоговых вычетов в сумме «…» руб. за 2008 год и «…» руб. за 2009г., при этом общая сумма расходов по представленным документам превышает заявленную налогоплательщикам в декларациях. В соответствии со статьей 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ. Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 – 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ. На основании пункта 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 НК РФ, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций". Согласно п.2 ст.230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах начисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации за этот налоговый период налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, форматам и в порядке, которые утверждены федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. В качестве обоснования причины несоответствия первоначально указанной в декларации 3-НДФЛ суммы расходов с увеличенной суммой расходов, представленной в возражениях и подтвержденной документами, Наумов В.А. указал на необходимость восстановления им утраченных документов, подтверждающих произведенные в период осуществления предпринимательской деятельности расходов, принимаемых к вычету (л.д.74). Привлекая Наумова В.А. к налоговой ответственности, ИФНС России по Автозаводскому району города Нижнего Новгорода исходила из того, что налоговая инспекция не должна учитывать представленные Наумовым В.А. дополнительные документы о произведенных им расходах, так как в поданных им декларациях 3-НДФЛ эти расходы не были указаны; декларация носит заявительный характер и налоговый орган не обязан был учитывать незадекларированные расходы; дополнительные сведения о произведенных расходах представлены в налоговый орган уже после выявления нарушений, не должны приниматься во внимание. Признавая решение ИФНС России по Автозаводскому району города Нижнего Новгорода в части незаконным, Автозаводский районный суд города Нижнего Новгорода исходил из того, что в процессе налоговой проверки Наумовым В.А. были дополнительно представлены документы, подтверждающие расходы, которые учтены судом при принятии решения. При этом, по смыслу положений статьи 88 НК РФ право на представление своих возражений у налогоплательщика возникает с момента предъявления налоговым органом требования представить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, т.е. до принятия решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Данный вывод соответствует правовой позиции, изложенной в пункте 2.3 Определения Конституционного Суда РФ от 12 июля 2006 года №267-О «По жалобе открытого акционерного общества "Востоксибэлектросетьстрой" на нарушение конституционных прав и свобод положениями частей третьей и четвертой статьи 88, пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации и части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации». Согласно пункту 2.4 данного Определения Конституционного Суда РФ право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах не только в рамках судопроизводства, но и во всех иных случаях привлечения к юридической ответственности. Применительно к налоговой ответственности одной из таких гарантий является вытекающее из статьи 24 (часть 2) Конституции Российской Федерации право налогоплательщика знать, в чем его обвиняют, и представлять возражения на обвинения. Поэтому при определении процессуальных прав налогоплательщика при производстве дела в налоговых органах законодатель не может не предоставить ему право знать о появившихся у налогового органа претензиях, заявлять возражения против них, представлять доказательства незаконности или необоснованности принятого решения. Иное не соответствовало бы приведенным положениям Конституции Российской Федерации. Из материалов дела усматривается, что возражения с указанием о наличии произведенных индивидуальным предпринимателем Наумовым В.А. за 2008 и 2009 года расходов, принимаемых к вычету, а также подтверждающие документы были получены налоговым органом 05 августа 2011 года (л.д.74), а решение о привлечении Наумова В.А. к налоговой ответственности было вынесено 21 сентября 2011 года. При этом представленные Наумовым В.А. доказательства при привлечении к налоговой ответственности во внимание приняты не были. Суд первой инстанции пришел к правильному выводу и о том, что при рассмотрении в суде дела по заявлению об оспаривании решения о привлечении к налоговой ответственности, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки, суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки. Из акта камеральной налоговой проверки от 24.01.2012г. №«…» (проверка на основе 3-НДФЛ за 2008 год, представленной 10 октября 2011 года) следует, что налогоплательщиком излишне принята к зачету сумма «…» руб., данная сумма зачтена из имеющейся переплаты (л.д.95). Согласно акту камеральной налоговой проверки от 24.01.2012г. №«…» (проверка декларации ЕСН для предпринимателей за 2008 год, представленной 10 октября 2012 года) следует, что занижена сумма ЕСН, подлежащая доплате в бюджет за 2008 год на «…» руб., данная сумма зачтена из имеющейся переплаты (л.д.84-85). Из объяснений представителя налогового органа в суде первой инстанции следует, что в настоящее время недоимку по налогу в размере «…» руб. Наумову В.А. оплачивать не надо (л.д.147). Судебная коллегия не может согласиться с доводом апелляционной жалобы о том, что акты камеральной налоговой проверки не могли являться доказательствами по делу, а, поэтому, суд первой инстанции не вправе был ссылаться на них в судебном решении. Акты камеральной налоговой проверки являются письменными доказательствами. Возможность использования письменных документов в качестве доказательств для установления наличия либо отсутствия обстоятельств, обосновывающих требования и возражения сторон, предусмотрено статьей 55 ГПК РФ. Согласно представленным в суд апелляционной инстанции копиям решений от 13 апреля 2012 года №«…» и «…» в привлечении Наумова В.А. к административной ответственности за совершение налогового правонарушения было отказано. Ошибочное указание в мотивировочной части решения суда первой инстанции (абз.5 лист 6 решения) о том, что в ходе камеральной проверки установлено наличие обоснованно заявленных вычетов по налогу на добавленную стоимость, а не единому социальному налогу, не повлияло на окончательные выводы суда и принятое по данному делу судебное решение. Таким образом, судебная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о неправомерности привлечения налоговым органом налогоплательщика к ответственности без рассмотрения уточненной декларации, а также результатов камеральной проверки. В силу пункта 1 статьи 328 ГПК РФ по результатам рассмотрения апелляционных жалобы, представления суд апелляционной инстанции вправе оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционные жалобу, представление без удовлетворения. На основании изложенного, руководствуясь статьей 328 ГПК РФ, судебная коллегия ОПРЕДЕЛИЛА: Решение Автозаводского районного суда города Нижнего Новгорода от 12 марта 2012 года по данному делу оставить без изменения, а апелляционную жалобу ИФНС России по Автозаводскому району города Нижнего Новгорода оставить без удовлетворения. Определение суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия. Председательствующий: Судьи: